La dilazione di pagamento nei tributi locali: regole e rapporto con la prescrizione e la decadenza.

La dilazione a rate è una modalità di adempimento dell’obbligazione di pagamento consistente nel concedere un periodo di tempo più lungo rispetto a una determina scadenza. Dal punto di vista giuridico, non esiste un codificato diritto alla dilazione per i tributi locali. Le continue modifiche normative che spesso si leggono sulla stampa attengono alla dilazione su cartella di pagamento, prevista dall’articolo 19 del dpr 602/73.

Nell’ambito dei tributi locali non è invece ravvisabile una disciplina specifica. La stessa legge 296/2006, nel delineare le regole di gestione dei tributi, non contempla alcun passaggio sulla dilazione di pagamento. Tuttavia questo non significa che non possa trovare spazio anche in questo ambito potendo, la stessa, fondare la sua esistenza sui principi dettati dallo Statuto del contribuente. Possiamo così affermare che esiste un interesse del debitore alla dilazione, che deve essere valutato e compensato mediante l’applicazione del tasso di interesse. Il vuoto normativo, che non è stato colmato nemmeno dai decreti di attuazione della delega fiscale, comporta la necessità di delineare delle regole guida per definire il rilascio della dilazione considerando, da un lato, le esigenze di tutela dell’interesse del debitore e, dall’altro, le esigenze di incasso della pubblica amministrazione che, in tal modo, si realizzano più tardivamente.

Definizione delle regole. La sede sovrana per la disciplina della dilazione è il regolamento generale delle entrate, anche se nulla vieta che si possa agire con un regolamento specifico o all’interno dei regolamenti delle singole entrate. La competenza è del Consiglio comunale. Spesso si leggono articoli che riprendono la disciplina ex Equitalia, dimenticando che quelle regole rispondono a logiche diverse, ritagliate sui tributi erariali, poco adatte alle entrate locali, a maggior ragione dopo gli interventi del d. lgs 159/2015. Ne sono esempio i tempi lunghi di dilazione, la concessione quasi automatica di dilazioni di consistente valore sulla base di una semplice dichiarazione, l’inibizione alle misure cautelari ed esecutive.

Ciò premesso, indichiamo gli aspetti di maggior rilievo da considerare nel procedimento di valutazione al rilascio di una dilazione, tenuto conto delle regole di decadenza e prescrizione

• In linea di principio la dilazione si concede su un titolo che definisce la pretesa (accertamento/ ingiunzione). Anche qualora si decidesse di concedere una dilazione su termine ordinario di pagamento (es. saldo IMU), non viene meno l’inadempimento alle scadenze previste dalla legge che comporterà l’applicazione della relativa sanzione per il tardivo pagamento. In caso di dilazione su sollecito di pagamento (es. Tari), va ricordato che quest’ultimo non è un atto tipico idoneo a salvare la decadenza, valenza propria di atti tipici quali l’accertamento o l’ingiunzione.
• E’ necessario ricordare le regole temporali della decadenza ai fini della riscossione coattiva, posta al 31 dicembre del terzo anno successivo alla definitività dell’accertamento. Infatti, non avendo la dilazione di pagamento dei tributi locali una disciplina propria, non vi è a tutt’oggi la certezza che la dilazione sia in grado di salvare la decadenza. Per questa ragione bisogna avere sempre a mente la scaletta temporale di legge per la notifica di accertamenti o ingiunzioni. La dilazione su ingiunzione pone al riparo da ogni rischio temporale. La dilazione su accertamento deve ricordare la regola temporale del 31 dicembre del terzo anno successivo alla sua definitività per la notifica del titolo di riscossione.
• La forma di compensazione del tardivo incasso rispetto alla scadenza è l’applicazione del tasso di interesse. La misura è pari al tasso legale con possibilità di applicare, attraverso norma regolamentare, un incremento fino a tre punti. E’ una scelta che spesso guarda al tasso di dilazione vigente per la cartella e al sistema bancario.
• La motivazione che porta a concedere la dilazione è lo stato temporaneo di difficoltà che impedisce l’esborso della somma richiesta. A volte i regolamenti delineano tutte le casistiche possibili, anche se questo non è necessario. L’aspetto di maggior rilievo è legato alla dichiarazione del richiedente supportata da elementi descrittivi della propria situazione e alla motivazione che scrive il funzionario pubblico. La decisione deve essere fondata su una valutazione complessiva dello stato patrimoniale e reddituale visibile dalle banche dati a sua disposizione. Lo stato temporaneo può essere collegato anche a un blocco di liquidità, come accade in caso di blocco dei conti dovuta a una successione.
• E’ consigliabile definire un quadro dei possibili piani di dilazione sulla base dell’importo richiesto.
• Va indicato il metodo di calcolo delle rate e la modalità di computo delle somme rispetto al carico complessivo
• Va definito il perfezionamento e le condizioni di revoca (es. inadempimento di due rate anche non consecutive)

Lo stato di difficoltà, il piano rate e le regole per il bollo.

La motivazione che porta a concedere la dilazione è lo stato temporaneo di difficoltà, non solo economica, che incide sulla gestione finanziaria quotidiana e che deve essere superabile. Infatti, il limite inerente la valutazione dello stato di difficoltà che porterebbe a negare la dilazione è la gravità strutturale della condizione del soggetto, soprattutto nell’esercizio di un’attività. In tal caso, il rilascio della dilazione, non deve essere la causa principale del mancato recupero delle somme per aver agevolato operazioni di liquidazione del patrimonio da cui poteva attingere l’ente. Parliamo quindi di una situazione grave. Per il resto, i piani di dilazione proliferano raggiungendo livelli mai visti prima, grazie anche a una politica di favore in tal senso che, in ogni caso, sta producendo l’effetto di spostare in avanti gli incassi. A volte i regolamenti delineano tutte le casistiche possibili, anche se questo non è necessario. L’aspetto di maggior rilievo è legato alla dichiarazione del richiedente supportata da elementi descrittivi della propria situazione e alla motivazione del funzionario pubblico, che deve fondare la sua decisione su una valutazione complessiva dello stato patrimoniale e reddituale conoscibile dalle banche dati a sua disposizione. Lo stato temporaneo può essere collegato anche a un blocco di liquidità come accade in caso di blocco dei conti dovuta a una successione o alla perdita di un socio.

Sulla definizione del periodo temporale per la costruzione del piano rate, non ci sono articoli di legge. Le stesse regole che l’Agente nazionale si è dato nelle sue direttive, poco si adattano alla situazione locale in forza della diversità strutturale dei comuni, ben più piccoli del fisco nazionale. Il principio guida risiede sempre nella regola della proporzionalità che deve tener conto, da un lato, della situazione finanziaria del debitore e, dall’altro, delle esigenze di incasso dell’ente sulla base della contabilità armonizzata. Il piano rate che viene proposto nello schema tipo deriva da una ricerca sui regolamenti adottati dagli enti locali.

Per quanto riguarda l’imposta di bollo l’istanza di dilazione è esente. L’articolo 5 della Tabella B allegata al dPR 26 ottobre 1972, n. 642 stabilisce, al primo comma, che sono esenti in modo assoluto dall’imposta di bollo gli “Atti e copie del procedimento di accertamento e riscossione di qualsiasi tributo, dichiarazioni, denunzie, atti, documenti e copie presentati ai competenti Uffici ai fini dell’applicazione delle leggi tributarie, con esclusione di ricorsi, opposizioni ed altri atti difensivi del contribuente“. Con la risoluzione n. 55/E del 9 maggio 2011, l’Agenzia delle Entrate rispondendo a un quesito specifico, ha ricordato che  la norma prevede l’esenzione dall’imposta di bollo per le istanze di rimborso e di sospensione del pagamento di qualsiasi tributo.

Va ricordato che in caso di riscossione spontanea mediante cartella, l’Agente della Riscossione subordina il rilascio della dilazione al una sorta di nulla osta dell’ente locale, ritenendo che l’articolo 32 del d lgs 46/99 rinvii alla disciplina dell’entrata dell’ente. Per questa ragione nello schema tipo che si propone c’è una disposizione apposita che rinvia alle regole della cartella.

La dilazione tra decadenza e prescrizione

La dilazione di pagamento richiesta ad Equitalia non costituisce riconoscimento del debito e sospende (non interrompe) il termine prescrizionale. Il principio espresso è stato espresso dal Tribunale di Asti  con la Sentenza n. 75 del 7 aprile 2017 e ci permette di parlare della correlazione tra la dilazione di pagamento e il maturare dei termini di decadenza e di prescrizione.

La CTP Milano, con la sentenza 2789/2018,  ha confermato che l’istanza di rateazione avanzata dal contribuente su cartelle di pagamento è incompatibile con la volontà di avvalersi di cause estintive del credito quali la prescrizione della pretesa fiscale (regola trasversale alle entrate).

Le decisioni sopra espresse confermano che la dilazione è in grado di sospendere la prescrizione mentre stessa regola non è applicabile alla decadenza, in ordine alla quale, al momento, non ci sono sentenze di favore, con la conseguenza che eventuali dilazioni rilasciate prima della fase di riscossione coattiva, quindi ad esempio su accertamento, devono tener conto della necessità di consolidare il titolo accertativo mediante notifica di cartella o ingiunzione entro il 31 dicembre del terzo anno successivo ai sensi del comma 163 dell’articolo 1 della Legge 296/206.